Mimo wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 kwietnia 2015 r. sygn. C-42/14 (Minister Finansów przeciwko Wojskowej Agencji Mieszkaniowej) podatnicy w dalszym ciągu mają wątpliwości jaką stawkę podatku od towarów i usług zastosować do wystawianej refaktury mediów przy umowach najmu. Jest to związane zwłaszcza z rozbieżnymi poglądami doktryny. Tymczasem TSUE wskazał na jasne kryteria umożliwiające prawidłowe rozliczenie podatku.
W pierwszym rzędzie warto odwołać się do wspomnianego orzeczenia (C-42/14): „Rzeczoną dyrektywę należy interpretować w ten sposób, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości co do zasady należy uważać za kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba że elementy transakcji, także te wskazujące względy ekonomiczne zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, iż tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.”.
Z wyroku TSUE wynika zatem, że refakturowanie mediów co do zasady ma oddzielny byt od usługi najmu (zasadą jest, że np. najem lokalu użytkowego jest opodatkowany stawką 23% a refaktura wody stawką 8%). Obie te usługi mogą być potraktowane jako jedno świadczenie kompleksowe tylko wówczas, gdy są ze sobą ściśle związane w ten sposób, że z punktu widzenia stron transakcji jest to jedno, niepodzielne świadczenia (np. czynsz najmu lokalu użytkowego obejmuje już koszty wody).
Zdaniem TSUE świadczenia te nie mogą zostać uznane za jedną kompleksową usługę jeżeli usługobiorca ma możliwość wyboru dostawcy mediów lub sposobów korzystania z nich, zwłaszcza, gdy najemca może decydować o swoim zużyciu wody, energii elektrycznej lub energii cieplnej, które może być stwierdzone poprzez założenie indywidualnych liczników i na tej podstawie fakturowane.
Mając na względzie wyrok TSUE należy uznać, że jeżeli strony umowy określiły, że czynsz z tytułu najmu nie obejmuje mediów wówczas są to co do zasady świadczenia odrębne. Jak jednak wskazuje Trybunał konieczne jest również aby najemca miał możliwość decydowania o istotnych elementach umowy – czyli przede wszystkim o faktycznym zużyciu, co powiązane jest z opłatą z tytułu mediów na podstawie faktycznego zużycia (w oparciu o licznik). Jeżeli zatem wynajmujący refakturuje na najemcę koszt „licznikowego” zużycia mediów wówczas ich dostawa jest odrębnym do czynszu świadczeniem.
Jak wskazuje Trybunał z odmienną sytuacją będziemy mieli do czynienia: „(…) w szczególności sytuacji, w której wynajmujący, właściciel części wspólnej nieruchomości, musi korzystać z usług świadczeniodawców wyznaczonych przez wszystkich współwłaścicieli i uiścić proporcjonalną część opłat wspólnych, odnoszących się do takich usług, które następnie przenosi on na najemcę.”. Trybunał orzekł, że ryczałtowe obciążanie najemcy z tytułu mediów (czyli w oderwaniu od faktycznego zużycia) wskazuje, że najem i dostawa mediów to jedno kompleksowe świadczenie.
Należy wskazać, że na podstawie przytoczonego wyroku TSUE zapadały już wyroki polskich sądów administracyjnych. Zwłaszcza warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lipca 2015 r. (sygn. I FSK 944/15), w którym Sąd wywiódł: „Media w postaci zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzania ścieków co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca miał możliwość wyboru sposobu korzystania z danych towarów i usług poprzez decydowanie o wielkości zużycia. W przypadku natomiast wywozu nieczystości, czynności te powinny być traktowane jako odrębne od usługi najmu, jeżeli najemca miał możliwość dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług.”. Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 sierpnia 2015 r. (sygn. I FSK 783/15):
„5.7. W szczególności, najem nieruchomości i związane z nim tzw. media należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, gdy:
1) najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców lub sposobów korzystania z danych towarów lub usług (tzw. mediów), dostarczanych do najmowanego lokalu przez wyspecjalizowane podmioty,
2) możliwość wyboru korzystania z danych towarów oznacza, że najemca może decydować o ich zużyciu (np. wody, energii elektrycznej, cieplnej), co może być stwierdzone poprzez założenie indywidualnych liczników i rozliczanie się w oparciu o ich odczyty lub w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie tych towarów przez najemcę, np. liczbę lokatorów korzystających z najmowanej nieruchomości lub jej powierzchnię,
3) w umowie strony postanowią, że najemca będzie odrębnie rozliczać czynsz najmu oraz należności za tzw. media na podstawie indywidualnego zużycia, np. w oparciu o wskazania licznika lub w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie tych towarów przez najemcę, np. liczbę lokatorów korzystających z najmowanej nieruchomości lub jej powierzchnię,
4) wynajmujący będzie w sposób odrębny na fakturze (fakturach) wykazywał należności z tytułu najmu oraz z tytułu tzw. mediów,
5) z zakładem dostarczającym tzw. media do lokalu najemcy rozliczenia dokonuje wynajmujący.”
Mając na względzie wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz zapadające w ostatnim czasie wyroki sądów administracyjnych można postawić jednoznaczną tezę: media powinny być fakturowane właściwą dla siebie stawką podatku jeżeli w umowie najmu określono, że czynsz najmu nie obejmuje kosztów mediów oraz wynajmujący obciąża najemcę na podstawie faktycznego (licznikowego) zużycia.
Przykładowo jeżeli powyższe warunki zostaną spełnione:
a) czynsz najmu lokalu użytkowego będzie opodatkowany stawką 23% a dostawa wody na podstawie faktycznego zużycia stawką 8%,
b) czynsz najmu lokalu mieszkalnego przeznaczonego na cele mieszkaniowe będzie zwolniony z opodatkowania, dostawa wody będzie opodatkowana stawką 8% a energii elektrycznej stawką 23%.
Jeżeli macie Państwo wątpliwości jaka jest właściwa stawka podatku w oparciu o konkretne umowy zachęcamy do kontaktu: kancelaria@kloskowski.pl
